Umorzenie udziałów w spółce bez wynagrodzenia, a obowiązki dotyczące cen transferowych
Złożoność prawa, niejednoznacznie sformułowane akty prawne oraz różniące się od siebie interpretacje wydane w odniesieniu do tego samego przepisu wymagają zindywidualizowanego podejścia i uważności w, z pozoru oczywistych, sytuacjach z obszaru podatków. Przykładem jest dobrowolne umorzenie udziałów w spółce bez wynagrodzenia. W przypadku takiego zdarzenia gospodarczego pojawiają się dwa główne pytania:
- Czy w wyniku takiego umorzenia po którejkolwiek ze stron powstanie przychód podatkowy?
- Czy takie zdarzenie rodzi obowiązki na gruncie przepisów o cenach transferowych?
Zgodnie z opublikowanymi do tej pory interpretacjami indywidualnymi (sygn. 0111-KDIB1 1.4010.822.2022.1.SH; sygn. 0111-KDIB2-1.4010.430.2023.1.MM; sygn. 0114-KDIP2-2.4010.463.2024.2.AS) zdarzenie to nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego dla żadnej ze stron transakcji.
Dla strony umarzającej udziały, zdarzenie to:
- nie powoduje żadnych korzyści majątkowych związanych z nabyciem własnych udziałów,
- nie daje możliwości na dalsze dysponowanie nabytymi udziałami,
- nie przyczynia się do zwiększenia posiadanych przez tę stronę aktywów.
Natomiast, z punktu widzenia właściciela umarzanych udziałów, zdarzenie to:
- nie skutkuje otrzymaniem przez niego żadnego wynagrodzenia,
- nie rodzi możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów związanych z wcześniejszym nabyciem przedmiotowych udziałów.
Co na to przepisy o cenach transferowych?
Pomimo, że dobrowolne umorzenie udziałów nie stanowi przychodu dla żadnej ze stron, podlega pod przepisy o cenach transferowych i może wymagać sporządzenia dokumentacji cen transferowych oraz/lub zaraportowania w TPR. Wynika to z definicji pojęcia transakcji kontrolowanej przedstawionej w przepisach ustawy o CIT. Na jej podstawie, za transakcje kontrolowane uznawane są „[…] identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.” (art.11a ust.1 pkt 6 ustawy o CIT). Z uwagi na odniesienie słowa „transakcja” do działań o charakterze gospodarczym, ramach weryfikacji obowiązków na gruncie cen transferowych, transakcje należy rozumieć stosunkowo szeroko. Przedstawiona powyżej definicja powoduje, że wszelkie działania gospodarcze pomiędzy podmiotami powiązanymi, takie jak działania o charakterze handlowym, kapitałowym, finansowym czy też usługowym mogą wymagać sporządzenia dokumentacji cen transferowych. To, czy dana transakcja podlegać będzie pod przepisy o cenach transferowych wynika nie tylko z faktu występowania w niej wynagrodzenia, ale przede wszystkim z faktycznych zachowań stron uczestniczących w takiej transakcji.
Przykładem takiej sytuacji może być transakcja finansowa polegająca na udzieleniu pożyczki. W przypadku takiej transakcji, pomimo, że występuje w niej wynagrodzenie w postaci odsetek, opłat lub też prowizji, to czy transakcja ta wymagać będzie sporządzenia dokumentacji oraz/lub zaraportowania w TPR zależne jest od wysokości udostępnionego w ramach pożyczki kapitału, a nie od wartości należnego pożyczkodawcy wynagrodzenia.
Szerokie rozumienie definicji transakcji kontrolowanej, a także istnienie potencjalnego obowiązku dokumentacyjnego na gruncie przepisów o cenach transferowych, w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów w spółce bez wynagrodzenia prezentuje również Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok syg. II FSK 226/21, wyrok syg. II FSK 227/21, wyrok syg. II FSK 255/21, wyrok., syg. II FSK 256/21).
W wydanych wyrokach NSA wskazywał, że umorzenie udziałów należy traktować jako działania o charakterze gospodarczym oraz że powiązania między stronami mogą wpłynąć na warunki dobrowolnego umorzenia udziałów. Umorzenie nastąpi bowiem w wyniku działań spółki, a konkretnie decyzji podejmowanych przez zgromadzenie wspólników i samego wspólnika będącego stroną transakcji, których warunki mogą zostać ustalone lub narzucone przez istniejące powiązania.
Ustawowa definicja „transakcji kontrolowanej” skutuje tym, że zdarzenia, które w potocznym rozumieniu tego słowa nie są uznawane za transakcje, np. podwyższenie kapitału zakładowego lub umorzenie udziałów mogą na gruncie przepisów TP zostać uznane za transakcję kontrolowaną. To z kolei przełożyć się może na powstanie obowiązków związanych z cenami transferowymi (dokumentacja cen transferowych, TPR, oświadczenie).
